高子琳 冯梅
（重庆工商大学 重庆市 400020）
摘要：数字经济的快速发展给国家税收体系带来了严峻挑战，传统的税收体系、税收规则和税收监管模式在一定程度上已经无法适应。如何应对经济数字化转型、积极构建与数字经济发展相适应的税收制度和征管体系，助力国家治理体系和治理能力现代化，已成为必须面对和解决的重大课题。本文从数字经济下税收治理模式面临的挑战入手，立足于实现税收宪制、税收善治、税收共治的目标，提出数字经济下税收治理模式的构建思路及政策建议。
关键词：数字经济；税收治理；税收善治；信息管税
一、数字经济发展对传统税收治理模式的挑战
（一）数字经济对传统税收制度带来了新挑战。
数字经济作为一种新型经济形态对传统税收要素的界定带来严峻挑战。一是某些交易行为难以确定其适用税目及税率，尤其是某些商品同时具有商品和服务的特征，导致交易标的商品与服务的界限难以分清。二是境内境外所得界限模糊。随着全球数字经济的发展，“目的地”和“境外发生”这两个标准难以实行。三是数字经济下所得税的某些所得类型难以确定。例如每年双十一淘宝的直播带货，主播的直播收入应归类为经营所得还是劳务报酬所得，还存在着争议。
（二）数字经济对传统税收征管机制提出了新课题。
伴随数字经济的快速发展，税收征管机制改革相对滞后。数字经济背景下，一方面，交易形式随信息技术发展不断变化，“线上”即可实现买卖双方直接交易，个人与个人交易的趋势不断扩大，若无平台搭建以及时获取交易数据并完成发票开具，无疑会对当下作为税收管控有效抓手的“以票控税”带来极大的冲击与挑战。另一方面，数字经济交易内容的数据化使得税收征管面临找不到纳税主体，这无疑给税收征管体制带来巨大挑战。
（三）数字经济对国际税收课税规则形成了新冲击。
数字经济本身的性质特点对国际税收课税规则提出了更高的要求。一是数字经济下传统利润归属原则遇到了前所未有的挑战。数字经济具有数据以及用户的高度参与性，数字经济企业用户为企业创造了大量的价值，根据传统的以价值创造地征税的原则来征税就会带来很大的挑战。二是由于数字经济具有“去实体化”的特点，对传统的税收管辖权带来了挑战。数字经济下，企业的注册地与主要利润发生地不同。常设机构脱离物理实体，甚至不用设置常设机构就可以完成一系列的交易。三是国际税收征管难度变大。数字经济使得国际税收筹划变得轻而易举，使得跨国企业容易采取转让定价将利润转移到低税国家。
二、数字经济下税收治理模式创新的思路
（一）以健全数字经济税收法制为抓手实现税收宪治
巩固数字经济税收法制，为数字经济发展提供法律保障。一是要夯实税法民意基础，既要借助税收大数据技术，解决数字经济背景下税收征管权力弱化的问题，同时也要警惕大数据权力的扩张与滥用问题。二是要尽快解决现行税法体系存在的高位阶“缺”、中位阶“胀”、低位阶“乱”等问题，要通过修法或立法，防范“数字鸿沟”以及逃税、避税等各种涉税犯罪问题。三是加强涉税法律体系的有机统一。一方面，要将数字化时代对税收征管的内在要求体现在相关法律中，另一方面，国家相关部门应积极参与国际税收规则制定过程。
（二）以完善数字经济治理体系为依托实现税收共治
税务部门应与其他部门机构紧密联合，共同建立数字经济治理体系，实现共同管理。一是创新数字经济税收治理理念。一定时期内应把鼓励创新和发展作为治理首要目标。从长远来看，应完善税制，保障线上线下税收政策规则统一，推动线上线下融合发展，大幅降低遵从成本，提升税法遵从度。
二是建立多元化数字经济治理模式。多元化数字经济治理模式，应当是以国家治理为核心，行业自律、平台治理和社会监管广泛参与的立体化治理体模式。三是建立法治化数字经济治理体制。一方面要修订原有法律法规包容数字经济；另一方面，着力构建四位一体的法治化治理体系，即网络空间、数字技术、网络信息、市场体系法治化。
（三）以优化数字税收征管机制为契机实现税收善治
优化纳税服务、强化税收征管，是实现税收善治的关键所在。在税收征管服务方面，不断完善“互联网+”税务的大数据治税平台，加强税收征管模式创新，让纳税人足不出户办好税，有利于提高纳税人纳税遵从度。在税收征管制度方面，积极推进税收征管信息化法律体系的建设，完善与税收征管能力相匹配的现代化税收征管制度。在税收征管手段方面，搭建数字化税收共享平台，争取让平台使用者共享到更多的第三方信息，实现数字经济环境下涉税信息与第三方信息的共享。
三、数字经济下税收治理模式创新的建议
（一）健全税收制度，创建新型数字经济税收体系。
税收制度的创新需要紧密贴合数字经济的虚拟性与灵活性的特点。一是要落实好增值税消费地纳税原则。尽管我国秉持着消费地原则，但是我国现行增值税条例中还是以销售方或购买方的位置确定境内与境外。二是在企业所得税法中引入“虚拟常设机构”、“显著经济存在”等概念，根据跨国企业的客户、交易记录、数据资源等信息判定是否对此跨国企业进行课税。三是将企业的一部分利润归属为用户创造的价值，并归属到各个用户所在的市场国，按照用户价值创造地的原则来进行课税。
（二）强化税收征管，完善数字经济税收管理机制。
利用新兴技术、建立专门机构、加大惩罚力度及加强人才建设来强化数字经济税收征管。一是利用税收大数据技术，实现从“以票控税”向“数据管税”的转变。二是建立专门的数字经济税收征管机构。在各个级别的税务部门中建立数字经济专业化管理机构。三是加大违法税收筹划的惩罚力度，尤其是对BEPS税收筹划的惩罚力度，提高税收违规成本。四是加强数字税收征管人才队伍建设。
（三）规范税收优惠，促进数字经济稳健全面发展。
通过税收优惠可以促进我国数字经济良好发展。一是扩大数字经济税收优惠的范围。将数字经济企业获取信息和处理信息的成本作为进项扣除，促进企业加大这方面的投入，将数据资产化。二是降低税收优惠认定的标准，让更多的应用数字经济的企业享受到税收优惠。同时对中国传统产业数字化转型企业给予税收优惠，解决这类企业资金和技术等方面的制约，加快数字化转型进程。三是创新数字经济税收优惠的方式。对数字经济企业的企业所得税适当减免。
（四）加强税收合作，优化数字经济全球治理环境。
一是加强与国际组织的交流与合作，尽早统一数字经济课税规则。借鉴发达国家数字经济方面的税收经验，优先解决不适应数字经济发展的领域，再逐步向数字经济和传统行业相结合的领域转移。二是加强国家之间税收情报交换。我国应加大交换的力度，扩宽交换的渠道。三是加强对跨境避税行为的国际打击力度。我国可以采取税收援助的形式，共同维护无形资产价值创造双方的利益诉求。
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作者简介：高子琳（1998-）女，汉族，山东烟台，硕士，研究方向：税收理论与政策研究；
冯梅（1997-）女，汉族，重庆市，硕士，研究方向：税收理论与政策研究。